存货核算关键流程大揭秘,财务人必看!
一、引言
存货作为企业一项重要的流动资产,其核算的准确性直接影响到企业财务状况和经营成果的真实性与可靠性。对于财务人员而言,熟练掌握存货核算的关键流程,是做好财务工作的重要基础。本文将详细阐述存货核算从初始计量到后续处置等一系列关键流程,助力财务人员提升存货核算能力。
二、存货的初始计量
- 采购成本
- 存货的采购成本主要包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。例如,企业从供应商处采购一批原材料,购买价款为 100,000 元,增值税专用发票上注明的增值税税额为 13,000 元(假设增值税税率为 13%),运输费 5,000 元,装卸费 2,000 元,保险费 1,000 元。则该批原材料的采购成本 = 100,000 + 5,000 + 2,000 + 1,000 = 108,000 元。这里需要注意的是,增值税一般纳税人购进存货支付的增值税,若取得合法的扣税凭证,是可以抵扣销项税额的,不计入存货采购成本;而小规模纳税人购进存货支付的增值税则要计入存货采购成本。
- 在运输途中发生的合理损耗,应计入存货采购成本。比如上述采购的原材料,在运输途中因正常原因发生了 100 元的损耗,这 100 元损耗要计入该批原材料的采购成本,即最终该批原材料的入账成本仍为 108,000 元,但单位成本会相应提高。
- 加工成本
- 存货的加工成本由直接人工和制造费用构成。直接人工是指企业在一定时期内生产经营中因使用劳动力所发生的各项直接和间接成本的总和,包括工资、奖金、津贴、补贴等。制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用,如车间管理人员的工资、折旧费、水电费、机物料消耗等。
- 以生产企业为例,生产 A 产品,本月直接人工成本为 50,000 元,制造费用经过分配后应由 A 产品负担 30,000 元。则 A 产品的加工成本 = 50,000 + 30,000 = 80,000 元。制造费用的分配方法有多种,常见的有按生产工时比例分配、按机器工时比例分配、按直接人工成本比例分配等。假设本月生产 A 产品耗用生产工时 1,000 小时,生产 B 产品耗用生产工时 2,000 小时,本月制造费用总额为 90,000 元。按生产工时比例分配制造费用,则制造费用分配率 = 90,000÷(1,000 + 2,000)=30 元/小时。A 产品应分配的制造费用 = 1,000×30 = 30,000 元,B 产品应分配的制造费用 = 2,000×30 = 60,000 元。
- 其他成本
- 使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出,也应计入存货成本。例如,企业自行研发一项新产品,研发过程中投入的原材料、人工等费用,在满足资本化条件的情况下,最终形成的无形资产相关的材料等存货成本,就应将研发过程中的符合条件的支出计入存货成本。再如,企业为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货成本,如果是一般产品的设计费用,则通常计入当期损益。
三、发出存货的计价方法
- 个别计价法
- 个别计价法又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。采用这一方法是假设存货的成本流转与实物流转相一致,按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别,分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本。
- 适用范围:该方法适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务,如珠宝、名画等贵重物品。例如,某珠宝店销售一枚特定款式且独一无二的钻石戒指,该戒指购入成本为 50,000 元,销售价格为 80,000 元。当该戒指销售时,采用个别计价法,其销售成本即为 50,000 元。这种方法的优点是成本计算准确,符合实际情况,但缺点是实务操作的工作量繁重,困难较大。
- 先进先出法
- 先进先出法是以先购入的存货应先发出(销售或耗用)这样一种存货实物流转假设为前提,对发出存货进行计价。采用这种方法,先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出,据此确定发出存货和期末存货的成本。
- 举例说明:某企业 20XX 年 5 月 1 日结存甲材料 100 千克,单位成本为 10 元/千克;5 月 5 日购入甲材料 200 千克,单位成本为 11 元/千克;5 月 10 日发出甲材料 250 千克。按照先进先出法,5 月 10 日发出的 250 千克甲材料中,先发出 5 月 1 日结存的 100 千克,成本为 100×10 = 1,000 元,再发出 5 月 5 日购入的 150 千克,成本为 150×11 = 1,650 元。则发出甲材料的总成本 = 1,000 + 1,650 = 2,650 元,期末结存甲材料 50 千克,成本为 50×11 = 550 元。该方法的优点是可以随时结转存货发出成本,但如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时,其工作量较大。在物价持续上升时,期末存货成本接近于市价,而发出成本偏低,会高估企业当期利润和库存存货价值;反之,会低估企业当期利润和库存存货价值。
- 月末一次加权平均法
- 月末一次加权平均法是指以本月全部进货数量加上月初存货数量作为权数,去除本月全部进货成本加上月初存货成本,计算出存货的加权平均单位成本,以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。计算公式如下:
- 存货单位成本 =(月初结存存货成本 + 本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量)÷(月初结存存货的数量 + 本月各批进货数量之和)
- 本月发出存货的成本 = 本月发出存货的数量×存货单位成本
- 本月月末结存存货的成本 = 月末结存存货的数量×存货单位成本
- 例如,某企业 20XX 年 6 月初结存乙商品 200 件,单位成本为 80 元;6 月 5 日购进乙商品 300 件,单位成本为 82 元;6 月 15 日购进乙商品 500 件,单位成本为 85 元。6 月共销售乙商品 800 件。则乙商品加权平均单位成本 =(200×80 + 300×82 + 500×85)÷(200 + 300 + 500) = (16,000 + 24,600 + 42,500)÷1,000 = 83.1 元/件。本月发出乙商品成本 = 800×83.1 = 66,480 元,月末结存乙商品成本 = 200×83.1 = 16,620 元。这种方法只在月末一次计算加权平均单价,比较简单,而且在市场价格上涨或下跌时所计算出来的单位成本平均化,对存货成本的分摊较为折中。但该方法平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额,不利于加强对存货的管理。
- 移动加权平均法
- 移动加权平均法是指在每次进货以后,立即根据库存存货数量和总成本,计算出新的平均单位成本,作为下次进货前发出存货的单位成本的一种方法。计算公式如下:
- 存货单位成本 =(原有库存存货的实际成本 + 本次进货的实际成本)÷(原有库存存货数量 + 本次进货数量)
- 本次发出存货的成本 = 本次发出存货数量×本次发货前存货的单位成本
- 本月月末结存存货的成本 = 月末结存存货的数量×本月月末存货单位成本
- 例如,某企业 20XX 年 7 月 1 日结存丙材料 100 千克,单位成本为 10 元/千克;7 月 5 日购进丙材料 200 千克,单位成本为 11 元/千克;7 月 10 日发出丙材料 150 千克。7 月 5 日购进后丙材料的单位成本 =(100×10 + 200×11)÷(100 + 200)= 10.67 元/千克。7 月 10 日发出丙材料的成本 = 150×10.67 = 1,600.5 元。7 月 10 日发出后结存丙材料的成本 =(100×10 + 200×11 - 1,600.5) = 1,799.5 元,结存数量 = 100 + 200 - 150 = 150 千克。7 月 15 日又购进丙材料 300 千克,单位成本为 12 元/千克,则此时丙材料的单位成本 =(1,799.5 + 300×12)÷(150 + 300)= 11.56 元/千克。该方法能够使企业管理层及时了解存货的结存情况,计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。但由于每次收货都要计算一次平均单位成本,计算工作量较大,对收发货较频繁的企业不适用。
四、存货的期末计量
- 存货期末计量原则
- 资产负债表日,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的,应当计提存货跌价准备,计入当期损益。这里的成本是指期末存货的实际成本,如果企业在存货成本的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法,则成本为经调整后的实际成本。可变现净值是指在日常活动中,存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。
- 例如,某企业库存一批 A 产品,成本为 100,000 元,该产品的市场销售价格为 120,000 元(不含增值税),销售该产品预计发生销售费用 5,000 元,相关税费 3,000 元。则 A 产品的可变现净值 = 120,000 - 5,000 - 3,000 = 112,000 元。由于 A 产品成本 100,000 元低于可变现净值 112,000 元,所以 A 产品在资产负债表日按成本 100,000 元计量。若 A 产品的市场销售价格变为 90,000 元(不含增值税),则 A 产品的可变现净值 = 90,000 - 5,000 - 3,000 = 82,000 元,此时 A 产品成本 100,000 元高于可变现净值 82,000 元,应计提存货跌价准备 100,000 - 82,000 = 18,000 元。
- 可变现净值的确定
- 直接用于出售的商品存货:对于直接用于出售的商品存货,其可变现净值为在正常生产经营过程中,该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。比如企业库存一批已完工的 B 商品,市场上同类商品的销售价格为 500 元/件,该企业预计销售 B 商品每件将发生销售费用 20 元,相关税费 10 元。若该企业库存 B 商品 100 件,则 B 商品的可变现净值 =(500 - 20 - 10)×100 = 47,000 元。
- 需要经过加工的材料存货:对于需要经过加工的材料存货,其可变现净值为在正常生产经营过程中,以该材料所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额。例如,企业有一批甲材料,该材料专门用于生产 A 产品。甲材料的成本为 300,000 元,将甲材料加工成 A 产品预计还需投入成本 100,000 元。A 产品的市场销售价格为 500,000 元(不含增值税),销售 A 产品预计发生销售费用 30,000 元,相关税费 20,000 元。则甲材料的可变现净值 = 500,000 - 100,000 - 30,000 - 20,000 = 350,000 元。若甲材料的成本高于其可变现净值,则应计提存货跌价准备。
- 存货跌价准备的计提、转回与结转
- 计提:当存货成本高于其可变现净值时,企业应当按照存货可变现净值低于成本的差额,借记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目,贷记“存货跌价准备”科目。如上述 A 产品,当可变现净值低于成本 18,000 元时,会计分录为:
- 借:资产减值损失——计提的存货跌价准备 18,000
- 贷:存货跌价准备 18,000
- 转回:以前减记存货价值的影响因素已经消失的,减记的金额应当予以恢复,并在原已计提的存货跌价准备金额内转回,转回的金额计入当期损益。借记“存货跌价准备”科目,贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目。假设上述 A 产品,后期由于市场情况好转,其可变现净值上升至 95,000 元,而之前已计提存货跌价准备 18,000 元,此时应转回的存货跌价准备 = 100,000 - 95,000 = 5,000 元。会计分录为:
- 借:存货跌价准备 5,000
- 贷:资产减值损失——计提的存货跌价准备 5,000
- 结转:企业计提了存货跌价准备,如果其中有部分存货已经销售,则企业在结转销售成本时,应同时结转对其已计提的存货跌价准备。借记“存货跌价准备”科目,贷记“主营业务成本”等科目。例如,上述 A 产品销售了一半,成本为 50,000 元,已计提存货跌价准备 9,000 元(假设之前计提的 18,000 元存货跌价准备均匀分摊到全部 A 产品)。则销售 A 产品时,会计分录为:
- 借:主营业务成本 41,000
- 存货跌价准备 9,000
- 贷:库存商品——A 产品 50,000
五、存货的盘点清查
- 存货盘点清查的方法
- 实地盘点法:这是最常用的方法,通过对存货进行逐一清点或用计量器具来确定其实存数量。例如,企业对仓库中的原材料进行盘点,仓管员对每一种原材料的数量进行逐一清点,并记录实际数量。这种方法能够准确确定存货的实际数量,但工作量较大。
- 技术推算法:对于大量成堆、难以逐一清点的存货,如露天堆放的煤、沙石等,可以采用技术推算法。通过量方、计尺等技术手段推算存货的实存数量。这种方法适用于那些价值相对较低、数量较大且难以精确计量的存货,但推算结果可能存在一定误差。
- 存货盘盈的账务处理
- 企业发生存货盘盈时,应按其重置成本作为入账价值,借记“原材料”“库存商品”等科目,贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。在按管理权限报经批准后,借记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目,贷记“管理费用”科目。
- 例如,企业在年末存货盘点时,发现盘盈甲材料 100 千克,经查明属于收发计量差错。该材料的重置成本为 10 元/千克。则盘盈时会计分录为:
- 借:原材料——甲材料 1,000
- 贷:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1,000
- 报经批准后:
- 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 1,000
- 贷:管理费用 1,000
- 存货盘亏及毁损的账务处理
- 企业发生存货盘亏及毁损时,应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿,将净损失计入当期损益。按管理权限报经批准后,根据造成存货盘亏或毁损的原因,分别以下情况进行处理:
- 属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺:应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿,将净损失计入管理费用。例如,企业盘亏乙商品 50 件,每件成本为 100 元,经查明属于管理不善导致被盗。残料估计价值 500 元,应由保险公司赔偿 3,000 元,过失人赔偿 1,000 元。则盘亏时会计分录为:
- 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 5,000
- 贷:库存商品——乙商品 5,000
- 批准处理后:
- 借:原材料 500
- 其他应收款——保险公司 3,000
- 其他应收款——过失人 1,000
- 管理费用 500
- 贷:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 5,000
- 属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损:应先扣除处置收入(如残料价值)、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿,将净损失计入营业外支出。例如,企业因洪水毁损一批丙材料,成本为 10,000 元,残料变现收入 1,000 元,应由保险公司赔偿 5,000 元。则毁损时会计分录为:
- 借:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 10,000
- 贷:原材料——丙材料 10,000
- 批准处理后:
- 借:银行存款 1,000
- 其他应收款——保险公司 5,000
- 营业外支出 4,000
- 贷:待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 10,000
六、结论
存货核算涵盖了从初始计量到发出计价、期末计量以及盘点清查等一系列关键流程。财务人员只有深入理解并熟练掌握这些流程,才能准确核算存货成本,真实反映企业的财务状况和经营成果。在实际工作中,要根据企业的具体情况选择合适的存货计价方法和期末计量方式,同时加强存货的盘点清查工作,确保存货信息的准确性和可靠性,为企业的经营决策提供有力的财务支持。
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